GÝRÝÞ

Sývýlaþtýrýlmýþ Petrol Gazý (L.P.G.) aerosol ürün imalatýnda itici gaz olarak kullanýlmaktadýr. Ancak LPG’yi üretimde kullanmak isteyen imalatçýlar, belirlenmiþ prosedürleri yerine getirmiþ olmalý ve her yýl yenilenen LPG satýn alma izin belgesine sahip olmalýdýr. Bunun yanýnda satýn alýnan LPG, LPG daðýtým izin belgesi olan daðýtýcýlardan alýnmalýdýr.[1]

LPG’nin imalatta kullanýlmasý, teknik yönden birtakým donanýmlarý gerektirmektedir. Bununla birlikte, LPG’yi üretimde kullanmasýna izin verilen – Tebliðde belirtilen koþullarý tamamlamýþ olan- imalatçýlar tarafýndan üretim gerçekleþtirilmelidir.

Bu durum aerosol ürün imalatý konusunda yeterince donanýmý olmayan imalatçýlarý aerosol ürünün fason imalatýný yaptýrmaya yöneltmektedir. Fason imalatta üretici, LPG hariç üretim için gerekenleri tedarik etmekte ve dolum tesisi olarak da adlandýrýlan fasoncuya göndermektedir. Fasoncu ise LPG ve iþçilik kendisinden olmak üzere imalatý (aerosol ürün dolum iþlemini) gerçekleþtirmektedir.

Belge düzeni açýsýndan imalatý yaptýran ile aerosol ürün dolum iþlemini gerçekleþtiren arasýnda fiiliyatta iki farklý uygulama olmaktadýr. Farklý iki uygulama ÖTV’nin beyaný ve iade talebi açýsýndan da farklýlýk doðurmaktadýr.

Uygulamada -kendi markasý olmayan ürünü imal ettiði için- üreticiler tarafýndan fason üretim olarak adlandýrýlsa da, belge düzeni ve ifade ediliþ biçimi olarak tam fason ve yarý fason olarak ayrýlan iki iþlem bulunmaktadýr.

ÖTV iadesi konusunda belirlenen kurallar, üretilen mamulün ÖTV ye tabi olup olmamasýna göre de deðiþmektedir. Bu çalýþmada, fason olarak gerçekleþtirilen aerosol imalatýnda, fason iþi yapan açýsýndan ÖTV iadesi konusu ele alýnacaktýr

1. AEROSOL ÜRÜN

Aerosol, bir katýnýn veya bir sývýnýn gaz ortamý içerisinde daðýlmasýdýr. Deodorant, týraþ kremi, böcek ilaçlarý ve sprey boyalar aerosol yönteminin kullanýldýðý ürünlere örnek olarak gösterilebilir. Bu ürünler için hazýrlanan aerosol kaplarý, içerisindeki sývýlaþtýrýlmýþ gazlarýn püskürtülerek kullanýlmasýný saðlar.

Aerosol yöntemi, bir sývýnýn gaz halinde ve basýnçla püskürtülmesini saðlar. Aerosol kaplarýnýn içinde belirli bir madde ile basýnçlý bir gaz bulunur ve bu basýnçlý gaz, maddeleri dýþarýya doðru püskürtmek amacýyla kullanýlýr.

Aerosol kaplarý, alüminyum ve teneke gibi levhalarýn lehimle birleþtirilmesiyle yapýlýr. Ýçindeki gazýn basýncýna karþý direncini arttýrmak amacýyla bu levhalarýn tabanlarý çukurlaþtýrýlýr. Aerosol kaplarýnýn en üzerinde, basýldýðý zaman çalýþan bir valf, bu valfin altýnda sarmal yapýda bir yay ve de esnek yapýda bir boru bulunur. Bu boru, kabýn altýna kadar uzanýr. Aerosol kaplarýna ilk olarak püskürtülmek istenen sývý madde doldurulur. Daha sonra, kapak ve valf takýlýr. Son olarak ise, basýnçlý gaz aerosol kabýna doldurulur. Bu esnada kabýn içindeki artan basýnç nedeniyle gazýn bir kýsmý sývý hale geçer. Püskürtme sonrasýnda, kaptaki yüksek basýnçtan kurtulan gaz, tekrar gaz haline geçerek havaya karýþýr. Püskürtülen sývý madde ise püskürtüldüðü yüzeye yapýþýr. 30.11.2000 tarihinde 24246 sayýlý Resmi gazetede yayýmlanan Aerosol Kaplar Yönetmeliði bulunmaktadýr.

LPG, aerosol ürün üretiminde itici gaz olarak kullanýlmaktadýr. LPG yer/toprak altýnda yerleþtirilen tanklarda muhafaza edilmekte ve imalat yerinde bulunan gaz odalarýna, boru ile ulaþtýrýlmaktadýr. Üretimde kullanýlmak üzere satýlan LPG satýcýnýn ÖTV beyanýnda ayrý bir bölümde beyan edilmektedir. Gelir Ýdaresi Baþkanlýðý, imalatta kullanýlmak üzere alýnan LPG konusunda bilgilendirilmektedir. (27.02.2010- 17.10.2014) döneminde üretimde kullanýlmak üzere alýnan LPG için, hammadde alýþý aþamasýnda ÖTV ödenmemiþtir.17.10.2014 tarihinden sonra ise üretimde kullanýlan LPG alýþlarýnda kilogram baþýna maktu ÖTV ödenmektedir. Yapýlan düzenlemeler ile, aerosol ürün üreticisine belirli kriterler içerisinde üretimde kullanýlan ÖTV yi iade alma hakký tanýnmýþtýr.

“Aerosol Ürünler Kriteri” Türkiye Odalar ve Borsalar Birliði Yönetim Kurulu’nun 07.12.2012 tarih ve 123 sayýlý kararý ile kabul edilmiþ ve TOBB Web sayfasýnda yayýmlanmýþtýr.

Buna göre aerosol ürün ana sýnýflandýrmasý aþaðýdaki gibidir.

 TABLO 1

1. FASON ÜRETÝM ve BELGE DÜZENÝ

Aerosol ürün imalatýnda imalatçý firmalarýn tam fason ve yarý fason olarak adlandýrdýðý iþlem, esasýnda yapýlan iþ ayný olmakla birlikte belgelendirme yönteminin farklýlýðý nedeni ile ayrýlmaktadýr.

Tam Fason: Ürünü oluþturan bütün hammadde kalemlerinin üretici tarafýndan karþýlanýp, aerosol dolum iþlemini yapan firmaya fatura edilmesi ve aerosol dolum iþlemi yapan firmanýn ürün faturasý kesmesi hali (Bu durumda maliyetler ve satýþ tutarý tam olarak dolum yapan firmanýn kayýtlarýna yansýmaktadýr. ÖTV IV Sayýlý Liste mükellefiyeti dolum yapan firmadadýr).

Yarý Fason: Bütün hammaddelerin marka sahibi firmadan fasoncu firmaya irsaliye ile geldiði, fason iþi yapan tarafýndan LPG dolumu ve iþçilik için fatura düzenlendiði durum olarak ifade edilmektedir (Aerosol ürün dolum iþini yapan mükellefin maliyet kayýtlarýna yalnýz LPG bedelinin alýndýðý, LPG bedelinin fason iþi yaptýran mükellefe yansýtýldýðý durum. Bu durumda ÖTV IV Sayýlý Liste mükellefiyeti fason iþi yaptýranda olmaktadýr).

Birinci uygulamada imalatçý konumunda olan ve fason dolum iþlemini yaptýracak olan mükellef, LPG hariç, aerosol dolum kabý, valf, kapak gibi, fason iþi yapana üretim için gönderilen malzemeleri fatura etmektedir. Dolum iþlemi gerçekleþtikten sonra LPG kullanarak dolum iþlemini gerçekleþtiren mükellef (fasoncu) iþi yaptýrana ürün bedelinin tamamýný kapsayan mamul satýþ faturasý düzenlemektedir. Bu durumda, üretilen ürün deodorant gibi ÖTV IV sayýlý liste kapsamýnda ürün olduðunda, beyan döneminde aerosol imalatçýsý olan, ayný zamanda dolum iþini yapan mükellef, teslim etmiþ olduðu deodoranta ait ÖTV’yi, beyan döneminde IV Sayýlý Liste ÖTV beyaný ile beyan etmektedir. Aerosol imalatçýsý tarafýndan satýþ dönemine göre, tebliðde belirtilen süre içerisinde imalatta kullanýlan LPG alýmýnda ödenen ÖTV’nin iadesi talep edilmektedir.

Ýkinci uygulamada aerosol dolum tesisine -tüp, valf gibi aerosol üretimi için- gönderilen malzemeler için üretici tarafýndan sevk irsaliyesi düzenlenmekte, üretilen mamul yine sevk irsaliyesi ile üretici firmaya teslim edilmektedir. Üretim iþlemi sonucunda, dolum iþini yapan ve bu iþlemde üretimde kullanmak amacý ile almýþ olduðu LPG yi kullanan aerosol üreticisi, gerçekleþen iþlem için - iþçilik ve kullanýlan LPG bedelini gösteren-  fatura (fason iþçilik faturasý) düzenlenmektedir.

Ýkinci durumda, aerosol dolum tesisi, baþkasýna ait malýn üretiminin bir aþamasýný gerçekleþtirmektedir. Mamulün üreticisi ve mamul ÖTV ye tabi ise ÖTV beyaný vermekle yükümlü olan, üretimi yaptýran firma olmaktadýr.

Aerosol dolum iþlemi sonucunda, fason iþçilik faturasý düzenleyen, mamulün üreticisi konumunda olmayan, mamulün ÖTV mükellefiyeti konusunda sorumluluðu olmayan, aerosol ürün üretiminin bir aþamasýný baþkasý adýna gerçekleþtiren fasoncu ya da aerosol dolum iþi yapan firma, fason üretimde kullanmýþ olduðu LPG için ÖTV iadesi talep etmektedir.

Aerosol üreticileri açýsýndan tam fason olarak tabir edilen uygulamada, mamul aerosol dolum iþi yapanýn uhdesinde olup, ÖTV IV sayýlý liste mükellefiyeti ve beyanname verme yükümlülüðü de aerosol dolumu yapan firmada olduðundan, esasýnda bu iþlem bize göre fason iþçilik kapsamýnda deðerlendirilmemelidir. Belge düzeni ve mamulün ÖTV mükellefiyeti açýsýndan da ÖTV iadesini engelleyen durum bulunmamaktadýr.

Yarý fason olarak tabir edilen ve aerosol ürün dolum iþlemi sonucunda fason iþçilik faturasý kesilen iþlemde ise mamulün üreticisi ve IV sayýlý liste mükellefi fason iþi yaptýran firma olmaktadýr.

Çalýþmanýn bundan sonraki bölümlerinde, fason iþlem olarak, aerosol dolum iþlemi sonucunda fason iþçilik faturasý düzenlenen iþlem, ÖTV iadesi ile ilgili belirlenen kriterler yönünden ele alýnacaktýr.

1. YASAL ve ÝDARÝ DÜZENLEMELER

LPG’nin aerosol üretiminde kullanýlmasý halinde, belirlenmiþ kriterler doðrultusunda LPG hammaddesinin alýmýnda ödenen ÖTV’nin iadesini öngören düzenlemelerde yetki, 4760 sayýlý Özel Tüketim Vergisi Kanununun 12’nci maddesinin 4’üncü fýkrasýndan alýnmýþtýr.[2]

(I) Sayýlý listenin A cetvelinde yer alan, sývýlaþtýrýlmýþ petrol gazý (LPG) nin ÖTV si, 27.02.2010 tarihinde 2010/ 135 Sayýlý BKK ile aerosol üretiminde kullanýlmak üzere tesliminde sýfýra indirilmiþtir.[3] 17.10.2014 Tarihinde ise, 2014/ 6881 sayýlý BKK ile, önce verginin ödenmesi, LPG’nin imalatta kullanýldýðýnýn tespiti halinde, belirlenen esaslar dâhilinde, alýmda ödenen ÖTV’nin iade edilmesi uygulamasý baþlamýþtýr.[4]

Bakanlar Kurulu Kararý: 30/9/2014 tarihli ve 2014/6881 sayýlý Bakanlar Kurulu Kararý ile yürürlüðe konulan Karar’ýn 1’inci maddesinde Özel Tüketim Vergisi Kanununa ekli (I) sayýlý listenin (A) cetvelindeki vergi tutarý uygulanarak teslim edilen 2711.19.00.00.11 G.T.Ý.P. numaralý “Sývýlaþtýrýlmýþ Petrol Gazý (L.P.G.) Diðerleri” isimli malýn vergi tutarýnýn, bu malýn imalatçýlar tarafýndan aerosol üretiminde kullanýlmýþ olduðunun tespiti halinde, sýfýr olarak uygulanacaðýna yönelik düzenleme yapýlmýþtýr.

Teblið ile yapýlan düzenlemeler: Özel Tüketim Vergisi (I) Sayýlý Liste Uygulama Genel Tebliði (Resmi Gazete Tarihi: 05/03/2015 No: 29286) III/B-6. Bölümünde konu ile ilgili yapýlan açýklamalar aþaðýda belirtilmektedir.[5]

Aerosol Üretiminde Kullanýlmýþ L.P.G. Teslimleri

30/9/2014 tarihli ve 2014/6881 sayýlý Bakanlar Kurulu Kararý ile yürürlüðe konulan Kararýn 1 inci maddesinde Özel Tüketim Vergisi Kanununa ekli (I) sayýlý listenin (A) cetvelindeki vergi tutarý uygulanarak teslim edilen 2711.19.00.00.11 G.T.Ý.P. numaralý “Sývýlaþtýrýlmýþ Petrol Gazý (L.P.G.) Diðerleri” isimli malýn vergi tutarýnýn, bu malýn imalatçýlar tarafýndan aerosol üretiminde kullanýlmýþ olduðunun tespiti halinde, sýfýr olarak uygulanacaðýna yönelik düzenleme yapýlmýþtýr.

Söz konusu Kararnamede düzenlenen indirimli vergi uygulamasýndan kaynaklanan vergi farklýlaþtýrmasýnýn aerosol üreticilerine iade yöntemi ile uygulanmasý, Özel Tüketim Vergisi Kanununun 12 inci maddesinin (4) numaralý fýkrasýnda Maliye Bakanlýðýna verilen yetkiye istinaden uygun görülmüþtür. Bu uygulamanýn usul ve esaslarý aþaðýda belirlenmiþtir.

1. Tanýmlar

Bu uygulamada;

Aerosol: Aerosol Kaplar Yönetmeliðinde tanýmlý kaplar içerisinde yer alan ve itici gaz marifetiyle basýnç altýnda tutulan sývýlaþtýrýlmýþ püskürtmeli gazlý ürünleri,

Daðýtýcý: “L.P.G. Daðýtým Ýzin Belgesi”ne haiz, 2/3/2005 tarihli ve 5307 sayýlý Sývýlaþtýrýlmýþ Petrol Gazlarý Piyasasý Kanunu ve Elektrik Piyasasý Kanununda Deðiþiklik Yapýlmasýna Dair Kanunda tanýmlanan “Daðýtýcý” yý,

Kararname: 30/9/2014 tarihli ve 2014/6881 sayýlý Bakanlar Kurulu Kararýný,

L.P.G. Daðýtým Ýzin Belgesi: Kararname kapsamýnda aerosol üretiminde kullanýlmaya uygun standardize edilmiþ L.P.G’yi aerosol üreticilerine satmak isteyen daðýtýcýlara, ÖTV mükellefiyetinin bulunduðu vergi dairesi müdürlüðünün baðlý olduðu Vergi Dairesi Baþkanlýðý/Defterdarlýk tarafýndan verilen, üç takvim yýlý için düzenlenen, üzerinde daðýtýcýya iliþkin bilgilerin yer aldýðý ve bir örneði bu Tebliðin ekinde (EK:6A) olarak yer alan onaylý izin belgesini,

L.P.G. Satýn Alma Ýzin Belgesi: Kararname kapsamýnda yalnýzca aerosol üretiminde kullanýlmaya uygun standardize edilmiþ L.P.G. satýn alacak veya ithal edecek olan üreticilere Gelir Ýdaresi Baþkanlýðýnýn yetkili birimi tarafýndan verilen, her takvim yýlý için düzenlenen ve bir örneði bu Tebliðin ekinde (EK:6B) olarak yer alan izin belgesini,

Sývýlaþtýrýlmýþ Petrol Gazý (L.P.G.): Özel Tüketim Vergisi Kanununa ekli (I) sayýlý listenin (A) cetvelinde yer alan 2711.19.00.00.11 G.T.Ý.P. numaralý ve aerosol üretiminde kullanýlmaya uygun standardize edilmiþ malý,

Üretici: Aerosol üretmek üzere “L.P.G. Satýn Alma Ýzin Belgesi”ni haiz gerçek veya tüzel kiþileri ifade eder.

Yukarýdaki aerosol tanýmýnda ifade edilen kaplar içerisinde yer almayan ürünler Kararname kapsamýnda aerosol üretimi olarak deðerlendirilmez.

Tebliðin ilgili bölümünde;

• Üreticilerin Müracaat Þartlarý ve Belge Talebi
• Vergi Dairesince Yapýlacak Ýþlemler
• Kararname Kapsamýnda L.P.G. Teslim Edebilecek Olanlar, Gerekli Belgeler ve Ýþlemler
• Daðýtýcýlar Tarafýndan Ýthal Edilen L.P.G.’nin Üreticilere Kararname Kapsamýnda Teslimi, Beyaný ve Teminatýn Çözümü Ýþlemleri
• Daðýtýcýlar Tarafýndan Rafinericilerden ÖTV Ödenerek Satýn Alýnan L.P.G.’nin Üreticilere Kararname Kapsamýnda Teslimi, Beyaný ve Bildirimi

Konularýnda detaylý açýklamalar yer almaktadýr. Ancak aerosol üretiminin gerçekleþmesinde, LPG dolum iþleminin fason iþ yapan tarafýndan gerçekleþtirmesi halinde belge düzeni ve iade talebi konusunda tebliðde açýklama bulunmamaktadýr.

Özel Tüketim Vergisi (I) Sayýlý Liste Uygulama Genel Tebliði III/B- 6.6.4. Bölümünde iade talep süresi, mamulün ÖTV ye tabi olup olmamasýna göre ayrý belirlenmiþ olup, tebliðin ilgili bölümü aþaðýda alýnmýþtýr.

6.6.4. Ýade Talep Edilecek Vergi Dairesi ve Süresi

Kararname kapsamýndaki L.P.G. nin satýn alma veya ithal tarihini takip eden ay baþýndan itibaren 12 ay içerisinde ÖTV’ye tabi olmayan aerosol imalinde kullanýlmasý halinde ayný süre içerisinde KDV (KDV mükellefiyetinin bulunmamasý halinde Gelir veya Kurumlar Vergisi) yönünden baðlý bulunulan vergi dairesinden iade talebinde bulunulabilir. Ancak 12 nci ay içerisindeki kullanýmlara iliþkin iade talepleri, bu ayý takip eden ay sonuna kadar yapýlabilir.

Kararname kapsamýndaki L.P.G. nin satýn alma tarihini takip eden ay baþýndan itibaren 12 ay içerisinde ÖTV’ye tabi olan aerosol imalinde kullanýlmasý halinde ise üretilen aerosolün vergisinin beyan dönemini takip eden ay baþýndan itibaren (15/02/2018 tarihli ve 30333 sayýlý Resmi Gazete’ de yayýmlanan ÖTV (I) Sayýlý Liste UGT’de Deðiþiklik Yapýlmasýna Dair Tebliðin (Seri No:2) 3 üncü maddesinin (a) bendi ile deðiþtirilen ibare) altý ay içerisinde KDV (KDV mükellefiyetinin bulunmamasý halinde Gelir veya Kurumlar Vergisi) yönünden baðlý olunan vergi dairesinden iade talebinde bulunulabilir. Bu süreler geçtikten sonra iade talep edilemez.

Buna göre ÖTV’ye tabi ürün üretildiðinde iade talep süresi mamulün ÖTV beyan döneminden itibaren belirlenmektedir. ÖTV beyan döneminden itibaren hesaplama ancak aerosol üreticisinin kendi üretimi sonucu düzenlemiþ olduðu mamul satýþ faturasýna istinaden yapýlabilir. Fason üretimde kullanýlan LPG fason iþçilik faturasý ile üreticiye yansýtýlýrken, LPG alýmýnda ödenen ÖTV’nin ne olacaðý konusunda belirsizlik bulunmaktadýr.

1. GENEL OLARAK ÖTV ÝADE KRÝTERLERÝ

Özel Tüketim Vergisi (I) sayýlý Liste Uygulama Genel Tebliðinde yapýlan açýklamalara göre, imalattan kaynaklanan ÖTV iadesi talepleri aþaðýda belirtilen dört ana grup itibarý ile yapýlmaktadýr.

 TABLO 2

2012 yýlý 10. ayda ÖTV iadesi konusunda yapýlan deðiþiklik ile önce verginin tam tutarý üzerinden ödenmesi, ardýndan belirli þartlarýn varlýðýnýn tespiti üzerine, düþük oranlý vergi ile ödenen vergi tutarý arasýndaki farkýn mükellefe iadesi esasý benimsenmiþtir. Düzenlemeler 25 No.lu ÖTV tebliði ile yapýlmýþ 16.03.2015 tarihinde “Özel Tüketim Vergisi (I) Sayýlý Liste Uygulama Genel Tebliði” yayýmlanarak ÖTV iade uygulamasý hakkýndaki esaslar belirlenmiþtir. 16.03.2015 tarihinden itibaren ÖTV I Sayýlý liste uygulamasý ile ilgili iþlemler söz konusu tebliðde belirtilen hususlar doðrultusunda gerçekleþtirilmektedir.

Tebliðdeki düzenlemelerle, yukarýdaki dört grupta toplanan ÖTV iadesi konularýnýn tamamýnda aranan ortak temel kriterler belirlenmiþtir. Ýade konusuna göre belirlenen kriterler de bulunmaktadýr. Tebliðdeki düzenlemeler, ÖTV’li hammadde için imalata alýnmýþ olmayý tek baþýna ÖTV iadesi için yeterli görmemektedir.

“Özel Tüketim Vergisi (I) Sayýlý Liste Uygulama Genel Tebliði” ne göre ÖTV iadesindeki ana kriterler aþaðýdaki gibi sýralanabilir.

TABLO 3

ÖTV iade iþleminin gerçekleþmesi için sayýlan þartlarýn bir arada gerçekleþmesi gerekmektedir. Örneðin, diðer bütün þartlar saðlansa dahi süresinde talep edilmeyen ÖTV iadesi gerçekleþtirilmemektedir. Mükellefin imalatçý olmasý, alýnan hammaddenin imalatta kullanýlmasý, alýþtaki ÖTV’nin ödenmiþ olmasý, süresinde talep edilmeyen bir iade iþlemi için, ÖTV iadesinin gerçekleþmesini saðlayamamaktadýr.

Öte yandan ÖTV iadesi kriterleri oluþturulurken ÖTV’ye tabi ürün üreten mükellefler için, üretilen ürünün beyan dönemini takip eden aybaþýndan itibaren altý ay içinde iade talep edilmesi gerektiði belirtilmiþtir. ÖTV’ye tabi ürün üretildiðinde, ürünün satýlmasý ve ÖTV beyaný verildikten sonra satýlan mamulün bünyesine giren ÖTV’li hammaddeye isabet eden ÖTV’nin iadeye konu edilmesi esasý benimsenmiþtir.

1. AEROSOL ÜRETÝMÝNDE ÝADE TALEBÝ ve FASON ÝMALAT

Özel Tüketim Vergisi (I) Sayýlý Liste Uygulama Genel Tebliði III/B-6.6.4. Bölümde; kararname kapsamýndaki LPG’nin satýn alma veya ithal tarihini takip eden aybaþýndan itibaren 12 ay içerisinde ÖTV ye tabi olan aerosol üretiminde kullanýlmasý halinde, üretilen aerosolün vergisinin beyan dönemini takip eden ay baþýndan itibaren altý ay içerisinde iade talebinde bulunulabileceði, bu süreler geçtikten sonra iade talep edilemeyeceði belirtilmektedir.

ÖTV iadesi ile ilgili düzenlemelerden, ÖTV iade talebi için ÖTV ye tabi ürün üretilmiþ olmasý durumunda mamulün satýlarak ÖTV beyanýnýn verilmesi gerektiði açýkça anlaþýlmaktadýr. Aerosol üretiminden kaynaklý ÖTV iade talepleri için de ayný düzenleme yapýlmýþtýr.

LPG satýn alma izin belgesi sahibi aerosol imalatçýlarý, kararname kapsamýnda satýn almýþ olduklarý LPG’yi fason imalatta da kullanabilmektedirler. Bu durumda LPG hariç diðer malzemeler imalatý yaptýran tarafýndan verilmekte, imalatçý LPG’yi katarak dolum tesisinde aerosol ürün imalatýný gerçekleþtirmektedir. Uygulamada fason imalatý yapan, düzenlemiþ olduðu fason iþçilik faturasýnda imalatta kullanýlan LPG miktarýný da belirtmektedir.

Aerosol üretiminde fason imalat ile ilgili 08.08.2012 Tarihinde ve 22.04.2014 tarihinde Gelir Ýdaresi Baþkanlýðýnca verilmiþ olan iki özelge bulunmaktadýr. Özelgeler aerosol üretiminde iade iþlemlerinin uygulamaya baþlamasýndan daha önceki bir tarihte talep edilmiþtir. Bu nedenle özelgelerde ÖTV iadesi konusunda belirleme yapýlmamýþtýr.

Ýstanbul Vergi Dairesi Baþkanlýðý Mükellef Hizmetleri KDV Grup Müdürlüðünün vermiþ olduðu L.P.G. Satýn Alma Ýzin Belgesine Sahip Aerosol Üreticileri Tarafýndan Fason Olarak Aerosol Üretimi ve Dolum Ýþi Yapýlmasý konusundaki özelgede;[6]

"L.P.G. Satýn Alma Ýzin Belgesi"ni haiz mükellefin, LPG hammaddesi ve iþçilik bedeli kendine ait olmak üzere fason aerosol ürünleri imalatý ve dolum iþinin gerçekleþtirilmesinde herhangi bir sakýnca bulunup bulunmadýðý sorusuna,

“Yukarýda yer alan düzenlemeler çerçevesinde, 18 Seri No.lu ÖTV Genel Tebliðinde belirtilen diðer usul ve esaslara uymak kaydýyla L.P.G. satýn alma izin belgesini haiz firmanýz tarafýndan fason aerosol üretim ve dolum iþleri yapýlarak bu iþlerin bedelinin düzenlenecek faturada L.P.G. bedeli ve iþçilik bedeli olarak gösterilmesi mümkün bulunmaktadýr.

Diðer yandan bahsi geçen Tebliðin "Üreticilerin L.P.G. Ýthali ve Kullanýmý" baþlýklý (5.) bölümünde Kararname kapsamýnda kullanýlmak üzere ithal edilen L.P.G.'nin kullanýmýna iliþkin usul ve esaslar belirlenmiþ, "Ýthal Edilen L.P.G.'nin ÖTV'ye Tabi Olan Aerosol Üretiminde Kullanýmý" baþlýklý (5.2.) alt bölümünde ise üreticilerin Kararname kapsamýnda ithal ettikleri L.P.G.'yi, ÖTV Kanununa ekli (IV) sayýlý listede yer alan aerosol üretiminde kullanýmlarýnýn bu Kanunun 2/3-a maddesi uyarýnca teslim sayýlmayacaðý belirtilmiþtir.

Bu baðlamda aerosol üretiminde kullanýlmaya uygun standardize edilmiþ L.P.G.'nin ÖTV'ye tabi aerosol ürünlerinin üretiminde kullanýlmasý halinde bu kullaným, ÖTV Kanununun 2/3-a maddesi gereði teslim sayýlmayacaðýndan ÖTV'ye tabi olmayacaktýr. Ancak bu durumda üretilen aerosolün teslimi ÖTV'ye tabi olacaðýndan, söz konusu malýn tesliminde doðacak ÖTV'nin bu ürünleri fason olarak þirketinize ürettiren firmalarca teslimin gerçekleþtiði vergilendirme döneminde beyan edilerek ödenmesi gerektiði tabiidir.”

Þeklinde görüþ bildirilmiþtir.   

Kocaeli Vergi Dairesi Baþkanlýðý Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüðünün vermiþ olduðu özelgede;[7]

Kanuna ekli (IV) sayýlý listede yer alan bazý kozmetik ürünlerinin hammaddesinin temin edilmek suretiyle fason olarak baþka bir þirkete imalatýnýn yaptýrýlmasý iþleminde, imal edilen ürünlerin, fason þirket tarafýndan tesliminin ÖTV'ye tabi olup olmadýðý konusunda;

“ÖTV Kanununa ekli (IV) sayýlý listede yer alan bazý grup kozmetik ürünlerinin imalatýna iliþkin olarak, hammaddesi þirketinizce temin edilmek suretiyle baþka bir firmadan/mükelleften alýnan fason imalat hizmeti ÖTV'nin konusuna girmemektedir. Bu durumda, fason imalatý yaptýrýlan mezkur Kanuna ekli (IV) sayýlý liste kapsamýndaki kozmetik ürünlerin þirketinizce tesliminin ÖTV'ye tabi olacaðý açýktýr.

Öte yandan, þirketiniz adýna üretildiði belirtilen söz konusu ürünlerin, hammaddesi dahil tamamen fason üretici firmalar tarafýndan imal edilmesi durumunda, imalatçý tarafýndan söz konusu kozmetik ürünlerinin þirketinize teslimi genel hükümler çerçevesinde ÖTV'ye tabi olacaktýr.”

þeklinde görüþ bildirilmiþtir. 

2012 yýlýnda verilen özelgede, L.P.G. Satýn Alma Ýzin Belgesi sahibi mükellefin, LPG hammaddesi ve iþçilik bedeli kendine ait olmak üzere, fason aerosol ürünleri imalatý ve dolum iþinin gerçekleþtirilmesinde herhangi bir sakýnca bulunmadýðý þeklinde görüþ bildirilmiþtir.

2014 yýlýnda verilen özelgede, fason imalatý yaptýran mükellefin sorusuna, IV Sayýlý listedeki ürünün ÖTV sinin fason iþi yaptýran tarafýndan beyan edilerek ödenmesi gerektiði, fason imalat hizmetinin ÖTV’nin konusuna girmediði þeklinde görüþ bildirilmiþtir.

Her iki özelge de imalatta kullanýlmak üzere alýnan LPG’nin fason imalatta da kullanýlabileceði, üretilen ürünün IV sayýlý liste kapsamýnda olmasý halinde, mamul ÖTV sinin beyanname verme yükümlülüðünün fason iþi yaptýranda olduðu anlaþýlmaktadýr. Fason imalatta yüklenilen ÖTV’nin iadesi ile ilgili, Tebliðde veya verilen özelgelerde belirleme yapýlmamýþtýr. Özetle özelgeler LPG’nin fason imalatta kullanýlmasýna izin vermiþtir ve IV sayýlý listedeki üretilen ürünün ÖTV mükellefini belirlemiþtir. 

Ýmalatta kullanýlmýþ olma ÖTV iadesinde baþlý baþýna iade için yeterli bulunmamýþtýr. ÖTV ye tabi ürün üretildiðinde ürünün teslimi, ÖTV beyanýnýn verilmesi gerekmektedir. Beyan döneminden itibaren belirlenen süre içerisinde iade talebinin yapýlmasý gerekmektedir. Ancak fason imalatta, fasoncu tarafýndan düzenlenen fatura mamul teslimine ait bir fatura deðildir, mamulün ÖTV’si bir sonraki aþamada –üretimi yaptýranýn malý tesliminde- doðmaktadýr. Dolayýsý ile ÖTV iadesi için gerekli þartlar oluþmamýþtýr.

SONUÇ

“LPG Satýn Alma Belgesi” sahibi aerosol ürün üreticileri, izin belgesi kapsamýnda almýþ olduklarý 2711.19.00.00.11 G.T.Ý.P. numaralý “Sývýlaþtýrýlmýþ Petrol Gazý (L.P.G.)” isimli malý fason imalatta da kullanabilmektedir. ÖTV iadesi konusunda yapýlan düzenlemelerde, foson üretimde kullanýlan LPG’nin alýmýnda ödenen ÖTV’nin de iade edilebileceði konusunda belirleme yapýlmamýþtýr.

ÖTV (I) Sayýlý Liste Uygulama Genel Tebliðinde yapýlan açýklamalara göre, ÖTV iadesinin yapýlabilmesi, birden çok þartýn bir arada gerçekleþmesi esasýna dayanmaktadýr.

ÖTV iade talebinde, iade talep dönemi ve iade talep zamaný önemlidir. ÖTV iadesinden bahsedebilmek için ÖTV ödenerek alýnan ve üretimde kullanýlan hammadde, üretim sonucu elde edilen mamul olmalýdýr. Ýade talep dönemi, mamulün ÖTV ye tabi olup olmamasýna göre deðiþmektedir. Mamul ÖTV ye tabi deðil ise üretime sevk dönemine göre, mamul ÖTV ye tabi ise satýþ (ihracatta fiili ihraç) dönemine göre iade talep edilmektedir. Ýade talepleri, belirlenen süreler içinde yapýlmýþ olmalýdýr. ÖTV iade talebinde, talep dönemi doðru olmalý, talep zamaný aþýlmamýþ olmalýdýr.

LPG kullanýlarak örneðin IV Sayýlý listedeki 33 07 GTÝP No.lu deodorant üretildiðinde, deodorantýn satýþý, IV Sayýlý Listeye tabi ürün için ÖTV beyanýnýn verilmesi ve beyan döneminden itibaren altý ay içinde ÖTV iadesinin talep edilmesini kural olarak belirlemiþtir.

ÖTV iadesi için belirlenen kriterlerin tamamý saðlandýðýnda iadenin yapýlmasý öngörülmektedir. Ancak aerosol imalatýnda fason üretimde ÖTV ye tabi ürün üretildiðinde, üretilen ürünün ÖTV beyanýnýn verilmiþ olmasý þartý saðlanamamaktadýr. Ýade talep dönemi belirlenememektedir. Keza fason üretim söz konusu olduðunda, LPG kullanýlarak üretilen ürünün mükellefi, fason iþçiliði yaptýran olarak kabul edilmiþtir. IV Sayýlý listeye tabi ürünün ÖTV beyan yükümlülüðü fason iþi yaptýran mükellefte olmaktadýr.

Öte yandan, imalatta kullanmak üzere alýnan ve fason üretimde kullanýlan LPG ye ait ÖTV, fason iþi yapan tarafýndan iadeye konu edilemediðinde, fason iþçilik faturasý ile birlikte LPG bedeline dahil edilerek üretici firmaya yansýtýlacaktýr. ÖTV’nin üretici firmaya yansýtýlmasý maliyeti artýrýcý bir unsur olmaktadýr.

Aerosol ürün üretiminde, fason üretimde belge düzeni ve imalatta kullanýlan LPG’nin iadesi konusunda, uygulamaya yön verici belirlemelerin yapýlmasý, uygulama farklýlýklarýndan kaynaklanan olumsuzluklarý ortadan kaldýracaktýr.