Günümüzde şirketler şahıs şirketleri olarak değil sermaye şirketi olarak nitelendirilen Anonim, Limited, Eshamlı komandit şirket olarak kurulmaktadır . Eshamlı komandit şirkette bir sermaye şirketi olmakla birlikte bu isimle şirket kuruluşuna rastlanmamaktadır. Anonim ve limited şirketlerin kazançları şirket tüzel kişiliği adına verilen kurumlar vergisi beyanı ile beyan edilip kurumlar vergisine tabi tutulmaktadır. Vergi sonrası şirket bünyesindeki karın hissedarlara dağıtılması halinde dağıtılan kar qzerindeh % 1 o nispetinde gelir vergisi tevkifatı yapılması gerekmektedir (GVK: 94-6-b-i ). Keza dağıtım sonucu kar payı elde eden gerçek kişi hissedarlar elde ettikleri kar payı belli tutarı aşması halinde, elde ettikleri kar payı ( menkul sermaye iradı ) için gelir vergisi beyanı vermeleri gerekmektedir. ( GVK mad. 22) Kar payını elde eden kurumlar vergisi mükellefi şirketlerin bu tür kazançları ise iştirak kazançları istisnasından istifade etmekle kurumlar vergisine tabi tutulmamaktadır. ( K.V.K. mad. 8/1 ) Şirketlerce bu şekilde elde edilen kar payı dağıtılması halinde dağıtırnın yapıldığı dönemde gelir vergisi tevkifatına tabi tutulması gerekmektedir. ( GVK 94/6-b )
Günümüzde ticari işletmeler nakit mal alım satımı yanında, ağırlıklı olarak vadeli mal alım satımı da yapmaktadırlar. Bu tür alım satımlarda üzenlenen senetler alım satım yapan ticari işletmeler için alacak senedi veya borç senedi niteliği taşımaktadır. Senede bağlı ticari alacak ve borçlar değerleme gününün kıymetine irca olunabilir. Reeskont uygulaması olarak nitelendirilen bu uygulama ile ilgili açıklamalar yazımızın konusunu teşkil etmektedir.
Günümüzde şirketler şahıs şirketleri olarak değil sermaye şirketi olarak nitelendirilen Anonim, Limited Şirket olarak kurulmaktadır. Eshamlı Komandit Şirkette bir sermaye şirketi olmakla birlikte bu isimle şirket kuruluşuna rastlanılmamaktadır. Bu şirketlerin kazançlarıda kurumlar vergisine tabidir. Eshamlı Komandit Şirketlerde kurumlar vergisi komanditer ortaklara isabet eden kurum kazancı üzerinden hesaplanmakta olup, komandite ortaklara isabet eden kurum kazancı komandite ortak tarafından şahsi ticari kazanç olarak gelir vergisi beyanı ile beyan edilip vergilendirilmektedir. Bu şirketlerden kar payı alan gerçek kişilerin kazançları belli tutarı aşması halinde menkul sermaye iradi olarak ayrıca gelir vergisine tabi tutulmakta , kar payı alan kurumlar vergisi mükelleflerini bu tür kazançları iştirak kazancı istisnası adı altında elde eden kurum bünyesinde vergilendirilmemektedir.(K. V.K.Mad.8/1) 4842 sayılı vergi kanunlarında değişiklik yapan kanun 24.04.2003 tarihli Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe girmiştir. Yapılan değişiklikler sonucu kar paylarının vergilendirilmesi ve beyanı ile ilgili hususlar yazımızın alt bölümünde açıklanmıştır.
Türk Ticaret Kanununda şirketler şahıs şirketleri ve sermaye şirketleri olarak sınıflandırılmaktadırlar. Günümüzde büyük ölçekli ticari faaliyetler sermaye şirketleri tarafından yürütülmektedir. Sermaye şirketleri Limited Şti., Anonim Şti., Eshamlı Komandit Şti. olmakla birlikte ülkemizde , yaygın olarak kurulanları limited ve Anonim şirketlerdir. Bu şirketler aile şirketi şeklinde kurulmaları yaygın olmakla birlikte büyük sermaye gerektiren faaliyetler için genelde Anonim şirket kurulması daha yaygındır. Anonim şirketlerden hisseleri borsada işlem görenler ile pay sahibi sayısı 250'yi aşan anonim ortaklıklar Halka açık AŞ olarak nitelendirilmekte ve ayrıca Sermaye Piyasası Kanunu hükümlerine tabi olmaktadırlar. (SPK md. 11) Belirtilen şirketlerin faaliyetleri gereği önemli tutarlarda faaliyet karlarına ulaşmaları keza bu şirketlerin bünyesinde çok sayıda ortağı . barındırmaları nedeniyle kanunlarla oluşan karın dağıtımına ilişkin bazı kurulların getirilmesi zorunluluk olmuştur. Konu ile ilgili geniş açıklamalar. yazımızın alt bölümlerinde belirtilmiştir.
2000 yılı mali piyasalar yönünden oldukça sıkıntılı geçmiş sonuçta bazı bankalar Tasarruf Mevzuatı Sigorta Fonu'na devir olunmak zorunda kalınmıştır. Devir işlemlerinin kurumlar vergisi yönünden getirdiği düzenlemeler 30.11.2000 tarihinde Resmi Gazete'de yayımlanan 4605 sayılı kanunla getirilen Kurumlar Vergisi kanunu geçici madde 29'da düzenlenmiştir. Bu düzenleme sonucu banka birleşme ve devir işlemleri sonucu oluşan kazanç 31.12.2003 tarihine kadar kurumlar vergisinden istisna tutulmuştur. Keza bu şekilde oluşan istisna kazanç GVK Mad. 94/6-b gereği gelir vergisi tevkifatına da tabi tutulmaması kabul edilmekle bankaların kendi aralarında birleşmeleri veya devir olmaları sağlanarak mali piyasaların güçlenmesi vergisel açıdan da teşvik edilmiştir. Keza aynı kanunla yapılan değişiklik sonucu kurumlar vergisinden istisna edilen kurum kazançları üzerinden yapılan tevkifatı düzenleyen GVK 94/6-b-ii maddesi yeniden düzenlenmiş yatırım indirimi kanun maddesi içine alınmış, dağıtılsın dağıtılmasın istisna kurum kazançları üzerinden yapılacak tevkifat uygulaması esnetilerek istisna uygulaması nedeniyle kurum zararı oluşması halinde tevkifat, istisnadan kaynaklanan zararın indirileceği döneme kaydırılmıştır. Tevkifat nisbeti 2000/1689 sayılı kararlar % 15'den % 18'e çıkarılmıştır. Yapılan son değişiklikler yayımı tarihinde yürürlüğe girmiş olması nedeniyle değişiklikler 2000 yılı kurum kazançları için uygulanır hale getirilmiştir. Biz bu yazımııda kurumlar vergisinden istisna olan kazançların neler olduğu yanında vergileme esaslarını belirtmeye çalışacağız.
Ülkemizde uzun yıllar devam eden terör hadiseleri nedeniyle özellikle doğu ve güneydoğu yöremiz kalkınma yarışında geri kaldığı gibi bu yöremizden diğer yörelere oluşan göç nedeniyle bu yöremizde mevcut olan ekonomik potansiyel de eski konumunu muhafaza edememiştir. Toplum desteğini arkasına ·alan teröre karşı yapılan başarılı mücadele ve kararlı tutum sonucu terör hadiseleri azalmış 1997 yılı sonlarında bitme noktasına ulaşılmıştır. Bu nedenle doğu ve güneydoğu yöresinin ekonomik olarak canlandırılmasına yönelik olarak birkısım teşvikler yanında vergisel teşvikler de getirilmiştir. 1998 yılından itibaren uygulanmasına başlanılan vergi teşvikleri 31.12.2007 tarihine kadar devam edecektir. Biz bu yazımııda 4325 sayılı kanunla 1.1.1998 den itibaren uygulanacak kurumlar vergisi istisnası ve kurumlar vergisi indirimini açıklamaya çalışacağız.
Türk vergi mevzuatında 1.1.1986 tarihinden geçerli olmak üzere 3239 sayılı kanunla Kurumlar Vergisi Kanunun 14/6 ve Gelir Vergisi Kanunun 89/2 maddelerinde getirilen düzenlemeler ile ar-ge yapan ki şi ve kurumların yaptıkları ar-ge harcama tutarını geçmemek üzere harcamanın yapıldığı dönemdeki hesaplanan verginin belli bir kısmının kanuni süresinde tahsil edilmeyerek daha uzun ve yayılı bir sürede tahsil edilmesine ilişkin düzenlemeler getirilmiştir. Buna ilişkin açıklamalar ve uygulamalı örnekleri Maliye Bakanlığının bu konuda vermiş olduğu görüşlerdeki çelişkili durumlar yazımızın alt bölümlerinde açıklanmıştır.
D ergimizin Nisan-Mayıs 1996 döneminde yayınlanan 22. sayısında bu konuda bir makale yayışlanmışsa da aradan geçen süre içerisinde yazılan vergi inceleme raporuna istinaden yargı merciierine başvuran, mükelleflerin yarattıkları ihtilaflar sonucu verilen yargı kararları bu tür incelemelerde vergi inceleme elemaniarına ışık tutacak nitelik ve devamlılık kazanmıştır. Biz bu yazımızda kaybolan belgelere yönelik vergi incelemelerinde idarenin yaptığı uygulamalar ve bu konuda verilen yargı kararları da dikkate alınarak konuyu taparlanıaya çalışacağız.
3568 Sayılı Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik kanunun 1. maddesinde kanunun amacı; "işletmelerde faaliyetlerin ve işlemlerin sağlıklı ve güvenilir bir şekilde işleyişini sağlamak, faaliyet sonuçlarını ilgili mevzuat çerçevesinde denetlemeye, değerlendirmeye tabi tutarak gerçek durumu ilgililerin ve resmi merciierin istifadesine tarafsız bir şekilde sunmak ve yüksek mesleki standartları gerçekleştirmek" olarak tanımlanmıştır. Bu kapsamda kanunda belirtildiği üzere üç ayrı meslek mensubu oluşmuştur. Bu meslek mensuplarından Serbest Muhasebeci ile Serbest Muhasebeci Maşi Müşavirlere Mükelleflerin ticari defterlerini tutarak vergi beyannamelerini düzenleme (kayıtların uygunluğu) görevi verilirken, Yeminli Mali Müşavirlere ise Mükelleflere ilişkin beyannamelerin ve hesapların doğruluğunun denetimi (tasdik) görevi verilmiştir. Yeminli Mali Müşavirlerin yapacakları işlemler kanunun 12. maddesi ile bu kanundaki yetkiye istinaden çıkartılan yönetmeliklerde belirtilmiştir . Doğruluk denetiminin gerçekleştirilebilmesinde vazgeçlimez ve yerine getirilmesi gereken inceleme yöntemlerinden biri karşıt vergi incelemesidir. Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanununa ilişkin 19 sıra numaralı tebliğ aleyhine 1996 yılında açılıp 7.5.1997 tarihinde sonuçlanan bir davada Danıştay 4. dairesi E: 1996/1 Karar: 1997/1470 sayılı verdiği kararında yeminli mali müşavirlerin karşıt Vergi inceleme yetkisine sahip olmadığına karar vermiştir. Karar metnine dergimizin bu sayısında yer verilmiş olup, konu ile ilgili görüşlerimiz ve önerilerimiz yazımızın ilerleyen bölümlerinde belirtilecektir.
1.1.1994 tarihinde yürürlüğe giren 3946 sayılı kanun kurumlar vergisi kanunda önemli değişiklikler gerçekleştirmiştir. Vergi matrahını etkileyen önemli değişiklikler. - Kurumlar vergisi matrahından indirilen veya istisna edilen kazançların sınırlandırılması , - Kurumlar Vergisi nisbetinin %46'dan %25'e indirilmesi, - Kurum kazancı üzerinden gelir vergisi tevkifatının getirilmesi (GVK Mad. 75/4) - Asgari kurumlar vergisi kaldırılarak yerine kurumlar vergisinin (%25 oranına göre hesaplanan verginin) indirim ve istisnalar düşülmeden önceki kurum kazancının %20'sinden az olamaması, şeklinde belirtilebilir. Konunun açıklanmasına yönelik 50 seri numaraları kurumlar vergisi tebliği 11.3.1995 tarih ve 22224 sayılı resmi gazetede yayımlanmıştır. Bu tebliğle ilgili düzenlemeler mükelleflerce Danıştay nezdinde dava konusu yapılmış ve Danıştay nezdinde davalar karara bağlanarak yönetmeliğin bazı bölümleri iptal edilmiştir. (Danıştay 4 cü dairenin 20.3.1996 tarih ve 1996/1076 sayılı, yine aynı dairenin 10.4.1996 tarih ve 1996/1619 sayılı kararları) Yazımızın konusu yargı kararlarına yönelik açıklamalar çerçevesinde kurumlar vergisi matrahının hesaplanmasıdır.
1900'1ü yılların başında ABD ve Batı Avrupa ülkelerinde kurulmaya başlanılan holding şirketler, ülkemizde 1960'1ı yıllardan sonra kurulmaya başlanılmıştır. Holding şirketleri diğer şirketlerin yönetim ve kontrolünü ele geçirmek için onların hisse senetlerini s~tın almak amacıyla kurulmaktadır. TTK'nunda 466. madde dışında holding şirketler hakkında bir düzenleme mevcut değildir. Bu nedenle holding şirket kavramı altında bir sermaye şirketi mevcut değildir. Bu nedenle holding şirketlerin diğer şirketler ismi altında kurulabileceği genel kabul görmekte ancak ülkemizde genelde anonim şirket ünvanı altında kurulduğu görülmektedir. TTK'nunun 466. maddesi ise holding şirketlerde yedek akçe ayrılmasına ilişkin düzenlemelerde bulunmuş olup yazımızın alt bölümlerinde işlenecektir. Holding şirketlerin TTK'nda belirtilen şirketler şeklinde kurulmaları nedeniyle kurulduğu şirket ünvanının tabi olduğu hükümler geçerli olup, kurumlar vergisi ve kar dağıtımı diğer sermaye şirketlerinde gibidir. Ancak yedek akçe ayrılması esnasında yukardaki kanuni düzenlemenin gözönünde bulundurulması gerekir.
Sermaye şirketlerinde şirket faaliyetinden doğan kazancın hissedarlara dağıtılmasından önce TIK'nuna göre 1. tertip yedek akçe ve ı. temetlünün ayrılması , kar dağıtımı esnasında ise dağıtılan kar payı üzerinden de ayrıca ll. tertip yedek akçe ayrılması zorunlu bulunmaktadır . Kar dağıtım konusunda anonim şirket ve limited şirket arasında bir farklılık olmadığı halde eshamlı komandit şirketlerde kar dağıtımı konusunda TTK'de ayrıca özel düzenleyici hükümler bulunmadığından bu tür şirketlerde yedek akçe ayrılması konusunda zorunluluk bulunmadığı şirket yetkili organı olan genel kurul kararı doğ rultusunda istendiğinde yedek akçe ayrılabileceği kabul edilmektedir. Keza kurumlar vergisi hesaplamasında vergiden istisna olan kurum kazançlarının varlığı halinde kar dağıtımı ve vergisel yükümlülüklerin hesaplanması daha karışık hale gelmektedir. Bu yazımız ayrıntıya girmeden konunun açıkl anıp örneklendirilmek suretiyle okuyucuya faydalı olmaya yönelik olarak hazırlanmıştır.
Günümüzde ülkelerin kendi kendilerine yeterli olma düşüncesinden uzaklaşılarak ülkenin daha hızlı kalkınmasını sağlamaya yönelik çaba ve teşvikler sonucu yabancı şirketler kendi mukim oldukları ülke dışında da faaliyet göstermektedirler. Yazımızın alt bölümlerinde de açıkladığımız üzere çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarının yabancı şirketlere vergisel olarak ülke içindeki diğer şirketlere nazaran vergisel kolaylıklar sağladığı görülecektir . Dünyanın küçülmesi ve artan ihtiyaçlar nedeniyle sermaye, işgücü ve teknolojinin değişimi kaçınılmaz olup ülkelerin yoğun ticari faaliyet gösterdikleri ülkelerle çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmaları imzalamaları olağan hale gelmekte yabancı yatırımcılar daha bilinçli davranabilme yeteneği kazanabilmektedir.
Vergi Kayıp ve kaçağını önleme amacına yönelik çabalar kendisini kanun değişikliği olarak göstermektedir. Anayasa gereği vergi, kanunla getirilip kaldırılması gerektiği için. bu tür değişikliklerin kanunla düzenlenmesi zoıunluluk arzetmektedir. Vergi Usul .Kanununa göre mükelleflerin ödevleri - Bildirmeler (İşe başlama ve bırakma ve değişikliklerin bildirilmesi) Defter tutmak - Vesika düzenlemek - Muhafaza ve ibraz yukarda belinildiği üzere döıt ana başlıkta toplanmıştır. Maliye Bakanlığına tanınan mükerrer 257'inci madde gereği 1985 yılından itibaren vesikalar noter tasdikli veya antlaşmalı matbaaya bastırtlmak suretiyle kullanılmaya başlanılmıştır . Bakanlık 1985 yılından itibaren çeşitli nedenlerden dolayı özellikle işlerini terk ettikleri halde bazı belgeleri vergi . dairesine ibraz edemeyenlerin vergi incelemesine sevki yapılması şeklinde görüş bildirilmişancak yapılacak inceleme ile ilgili sınırlar, amaçlar ve uygulanacak yaptınınlar yeterince sağlıklı tesbit edilmediğinden mükellefler nezdinde zaman zaman gereksiz ağır idari önlemler uygulanagelmiştir. Ancak bu konuda yapılan uygulamada zaman içerisinde değişikliğe uğraf!UŞ olup bu husus yazımızın konusunu oluşturmaktadır.
Biz bu yazımızda yukarıda belirtilen kunınılann yapısı ve örgütlenmesini değil, bu kumıniarın gelir getirici faaliyetleri nedeniyle 1995 yılı için oluşan kunım kazançlarının beyan edilmesi ve kunımlar vergisinin hesaplanmasına ilişkin açıklamalar ile örneklere yer vereceğiz.
Kurumlar Vergisi Matrahının Tesbiti ve Karın Dağıtımı isimli yazıınız dergimizin 9. sayısında Mart 1994 tarihinde yayınlanmış ancak bu yazıdan henüz bir sene gibi bir süre içerisinde 6.7.1994 tarihinde Resmi Gazete'de yayımlanan 4008, yine 2.6.1995 tarihinde yayımlanan 4108 sayılı kanunlarla Kuıumlar Vergisinde değişiklikler yapılmıştır . Bu değişiklikler sonucu 50 ve 51 seri numaralı kuıumlar vergisi tebliğleri yayınlanmıştır. 30.12.1993 tarihli Resmi Gazete'de yayımlanan 3946 sayılı kanunla Kurumlar Vergisinden istisna edilen h.-unım kazançları sınırlandırılma yoluna gidilmişken belirtilen kanunlarla istisnaların sınırları genişletilme eğiliminin başlandığı bu düzenlernelerin geçici maddelerle düzenlenmesi suretiyle yapılması sonucu kuıumlar vergisinin hesaplanmasının güçleştiğini söyleyebiliriz.
Hukuk dilinde ihbar; bir suçun yetkili Merciiere bildirilmesidir. Bu şekilde ihbarda bulunan kişiye ihbar eden (muhbir) denilir. Türkiye Cumhuriyeti Anayasa 'sının "Dilekçe hakkı" başlıklı 74. maddesinde vatandaşlar kendileriyle veya kamu ile ilgili dilek veya şikayetleri· hakkında yetkili makamlara ve TBMM'ne yazı ile başvurma hakkına sahiptir. Başvuruların sonucu dilekçe sahiplerine yazı ile bildirilir. Bu hakkın kullanılma biçimi kanunla düzenlenir" hükmüne yer verilmiştir. Kamu düzeninin sağlanabilmesinde ihbar müessesesinin önemi tartışmasız olmakla birlikte gerçek ihbar ile gerçek dışı ihbarların ayıklanması yönünden ihbar dilekçelerinin hangi hallerde işleme konulması gerektiğinin kamu idaresince belli kurullara bağlanmasının temını gerekir. Biz bu yazımızda bugüne değin konu ile ilgili mevzuata ve_ halen yapılan uygulamaya değinerek eksikliğini gördüğümüz hususları belirterek önerilerirrıizi belirtmeye çalışacağız .
Bazı vergi kanunlarında değişiklik yapan 4108 sayılı kanun 2.6.1995 tarihinde yayımlanmıştır. Belirtilen kanunla kurumlar vergisine tabi tutulan bazı kurum kazançları kurumlar vergisinden istisna edilmiştir. Bu şekilde istisna edilen kurum kazançları için kanunun yürürlük tarihi 1.1.1994 olarak kabul edilmiştir. Kanunun yayımlandığı tarihte 195J4 yılı kurumlar vergisi beyannamesi verilmiş olduğundan (özel hesap dönemine tabi olmayan kurumlarda 1994 yılı kurumlar vergisi beyannamesi Nisan 1995 ayı içinde verilmiştir.) Kanunda öngörülen türden kurumlar vergisinden istisna edilmiş, kazanca sahip olan kurumlar dilederse düzeltıne beyannamesi vermek suretiyle yeniden hesaplanacak vergileri sonucu vergi idaresinden alacakları olması halinde bunu vergi borçlarına mahsup ertirebilecekleri gibi nakten geri iade olarak da alabileceklerdir
12.6.1995 tarih ve 22301 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 4108 sayılı Kanun bazı vergi kanunlarında değişiklikler öngörmüştür. Belirtilen kanunla 6183 soyılı Amme Alacakları T ahsili Usulü Hakkında Kanunda yapılan en önemli değişiklik kanuna mükerrer madde 35'in ilavesi olmuştur. Belirtilen maddeyle getirilen düzenlemeye ilişkin açıklamalarımız yazımızın konusunu oluşturmaktadır.
Kooperatifierde ayniması gereken yedek akçe ve gelir-gider farkının dağınlmasına ilişkin düzenlemeler Kooperatifler Kanunu'nun 38, 39, 40 ve 4l'nd maddelerinde keza kooperatifIerin vergiden muaf olma ile ilgili durumlan 93'ncü maddede yer verilmiştir. Aslında kooperatifIerin üyelerinin karşılıklı yardım ve dayanışma suretiyle müşterek menfaatlerini sağladığı gözönüne alındığında gelir elde etmemeleri gerektiği düşünülürse de, her kuruluşun ayakta kalabilmesi için zorunlu giderlerin (personel, kira, ısmma, elektrik, su vb.) karşılanması gerekmektedir. Bu nedenle kooperatifierin faaliyetleri ile ilgili yaptığı mal ve hizmet teslimlerinde azda olsa fiyat farkı koymalan kaçınılmaz olmakta yıl sonunda belirtilen şekilde harcamaların düşülmesinden sonra kalan gelir-gider farkının dağıhmı ve vergilendirilmesi özellik arzetmektedir. Biz bu yazımııda konuyu örneklendirmek suretiyle kooperatifierin gelir-gider farklannın dağıtılması yanında gelir-gider farkından alınması gerekli kurumlar vergisi matrahının ve vergisinin hesaplanmasını açıklamayı amaçlamaktayız.
Dergimizin 13. sayısında Kurumlar Vergisi Matrahının tespitine ve Kurumlar Vergisinin hesaplanmasına ilişkin açıklamalarda bulunulmuştu. Belirtilen yazımızda kurumların vergisel yönden ikili bir uygulama ile karşı karşıya olduklarına değinerek kurum kazanandan (kurumlar vergisi matrahından) nispeti düşürülen kurumlar vergisi alınmakla birlikte ayrıca aynı kazanç üzerinden belirli indirimler düşüldükten sonra gelir vergisi tevkifatının aranması gerektiğine değinilmiş, yazının uzaması nedeniyle "kurum kazana üzerinden hesaplanması gereken stopaj, gelir vergisinin" bir başka sayıda yazı konusu yapılacağı belirtilmiştir.
30.12.1993 tarihli Resmi Gazete'de yayımlanan 3946 sayılı Kanunla 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 63'üncü maddesine eklenen S numaralı bent ile "Özel Gider İndirimi Uygulaması" getirilmiştir. Buna göre ücretlinin vergi matrahından eğitim, sağlık, gıda, giyim ve kira harcamalarının yıllık tutarının 1/3'ünün özel gider indirimi olarak vergi matrahından indirimine imkan tanımıştır. Gelir Vergisi Kanunu'na ilave edilen 63/5 nci madde hükmüne göre özel gıda indirimi sisteminde özelliği olan konular aşağıda açıklanmıştır. Ayrıca bu konuda 18 Mayıs 1994 tarihli Resmi Gazete'de yayımlanan 176 serL-no'lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde uygulamaya ilişkin usul ve esaslar belirtilmiştir
Vergi Kanunlarında yapılan en son değişiklik 3946 sayılı kanun ile yapılmıştır. Bu kanunla yapılan değişiklikler genel olarak 1.1.1994 tarihinden itibaren yürürlüğe girmiştir. Belirtilen kanunla çıkarılması planlanan ve aynı tasarı içerisinde yer alan ancak görüşülmesi geciken vergi kanunlarında öngörülen değişikliklerin ikinci bölümü 6.7.1994 tarih ve 21982 sayılı resmi gazetede yayımlanan 4008 numaralı kanun ile yasalaşmıştır. Sözü edilen kanunla Vergi Usul Kanunu, Gelir Vergisi Kanunu, Kurumlar Vergisi Kanunu, Katma Değer Vergisi Kanunu, Damga Vergisi Kanunu, Harçlar Kanunu, Gider Vergileri Kanunu, Veraset ve intikal Vergisi Kanunu ve 3100 sayılı (Katma Değer Vergisi mükellefilerinin Ödeme Kaydedici Cihaziarı Kullanmaları Mecburiyeti Hakkında) kanunda değişiklikler yapılmıştır. Vergi mükelleflerini en çok ilgilendiren kanun değişikliklerinde Vergi Usul, Gelir Vergisi ve Kurumlar Vergisi Kanunlarında yapılan değişiklikleri . yazımızın alt bölümlerinde açıklamaya çalışacağız . Keza Cumhurbaşkanı Sayın Süleyman DEMİREL'in bu kanunla ilgili öngördüğç çekingeleri de yeri geldiğinde değineceğiz.
Hukukun üstünlüğünü kabul eden toplumlarda, konu ile ilgili yargının ısrarlı dayrandığı durumlarda, vergi kanunlarında yeni düzenlernelerin yapılması kaçınılmaz hale gelmektedir. Ancak verginin kanunla alınması ve kaldırılması, kanun değişikliklerinin uzun süreç alması veya istendiğinde çıkarılamaması, bu tür idare yargı arasında aynı konu ile ilgili oluşup, ancak kanun değişikliğine gidilememiş olması sonucu süregelen gereksiz ihtilaflara neden olmakta, bu durum yersiz masraf ve zaman kaybına yol açmaktadır. Bu gibi durumlarda, vergi idaresi sorumlularınca benzer işlemlerin süratle belirlenip konu ile ilgili iç genelge ve yazılarla açıklık getirilmesi, tıkanmaların önlenmesi için kısa vadede düşünülen çözümlerin başında gelmektedir. Bu konuda, vergi dairesince yaratılan ihtilafların sonucu (yargı kararları) bakanlığa gönderildiğİnden bu düzenlernelerin yargı kararları doğrultusunda yönlendirilmesi mümkün bulunmaktadır. Biz bu yazımızda, işyeri kapama cezasını belirtip idarece yapılan son düzenlemeler ve konu ile ilgili oluşan yargı kararlarınadeğinerek önerilerimizi belirtmeye çalışacağız.
Vergi sistemimizde kazanç üzerinden alınan vergiler bilindiği üzere şahıslardan alınan gelir vergisi ile kurumlardan alınan kurumlar vergisidir. 1950 yılından bu yana uygulana gelen Kurumlar Vergisi Kanunu'nda özellikle 3239 sayılı Kanunla 1.1.1986'dan itibaren köklü değişikler yapılmıştır. Yazımızın alt bölümlerinde ayrıca açıklanacak bu durum neticesinde; Gelir Vergisi Kanunu'nun 77. maddesiyle vergi sistemimize giren vergi alacağı müessesesi kaldırılmış, buna karşılık kurumlar vergisi nispeti yükseltilmiştir. Getirilen bu hükümlerle kurum kazançlarının ortaklara dağıtılınadan kurum bünyesinde veya elde edildiği kurumda kesin vergilendirmesini yaparak ortaklar tarafından tekrar beyan edilmesine gerek olmayacak şekilde kurumlar vergisinin alınması öngörülmüştür. Bu şekilde kar payı (kurum kazancı) elde eden gerçek kişiler elde ettikleri kar payını (Menkul sermaye iradını) beyan etmezken, kurumlar ise iştirak kazancı olarak nitelendirilen bu kazançlarını kendi kurum kazancından indirme imkanına kavuşmuşlardır. (G.V.K. mük. mad. 39; madde 85) Keza 3239 sayılı Kanun ve daha sonra yürürlüğe giren 3332, 3824 sayılı Kanunlarla K. V.K. 'nun 8. maddesinde vergiden istisna edilen kazançlar 19 maddeye çıkartılarak kurumların özellik arzeden kazançları istisna konusu edilmiştir. Sosyal, ekonomik ve uluslararası ilişkilerde yaşanan hızlı değişim ve baskılar siyasi iktidarları da etkilemekte, bu şekilde etkilenme kaçınılmaz olarak vergi sistemi ve kanunlarında da değişikliğin yapılmasını zorunlu kılmaktadır. Son olarak kamuoyunun vergi reformu tasarısı olarak uzun süre gündeminde kalarak tartışılan ve 3946 sayılı kanunla yasalaşan bazı vergi kanunlarında değişiklikler yapılması hakkında kanun 5422 sayılı K.V.K.'nda da değişikliklere neden olmuş ve kısmen önceki kısa açıklamalarımızda yer verilen eski hükümlere geri dönülmüş, ayrıca kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlar sınırlandırılmıştır. Yazımızın konusunu kurumlar vergisinde son düzenlemeler oluşturmaktadır. Ancak yapılan son düzenlemeler 1994 yılı kurum kazançlarına uygulanacağından 1993 yılı kurum kazançlarının beyanının verilmesine yönelik geçmiş düzenlemelere de yazımızda yer verilmesi yoluna gidilmiştir. Böylelikle okuyucuya mukayese yapabilme olanağı verilmesi düşünüldüğü gibi 1993 yılı kurum kazançlarının beyanı da açıklanmaya çalışılmıştır .
Bilindiği gibi mevcut belge düzeninin tam olarak uygulanmadığı alanlarda gerçek gelire yaklaşmak amacıyla gelirleservet ve gider ilişkisini düzenleyen müesseselere gelir vergisi sisteminde 110tokontrol müesseseleri" veya "otokontrol esasları" denilmektedir(*). Halen Gelir Vergisi Kanunu'nda yer alan otokontrol müesseseleri ise; - Ortalama kar haddi ve asgari gayrisafi hasılat esası, - Asgari zirai kazanç esası, - Asgari zirai vergi, - Hayat standardı, esaslarından oluşmaktadır. Gelir Vergisi Kanunu'nda yer almış olan servet beyanı ve gider esası 1983 yılı kazançlarına uygulanmak üzere 1984 yılında yayımlanan 2995 sayılı kanunla yürürlükten kaldırılmıştır. Yazımız konusunu oluşturan hayat standardı esası, 01/01/1981 tarihinde 2361 sayılı kanunla Gelir Vergisi Kanunu'na ilave edilen Mük. Md. 117 göre peşin vergi esasının başarılı olamaması sonucu 01/01/1983 tarihinden itibaren yürürlüğe girip, 1982 yılı kazançlarına da uygulanacak şekilde 2772 sayılı kanunla getirilmiş ve Gelir Vergisi Kanunu'nun mükerrer 116. maddesinde uygulamasını bulmuştur.
Memurin Muhakematı Hakkında Kanunu Muvakkat Osmanlı döneminde yayımlanmış ancak yeni bir kanun ile değiştirilmediğinden halen günümüze kadar uygulanagelmiştir. Kanun; memurların soruşturulmasını ayrı olarak düzenlemektedir. Buna göre memurların görevlerinden doğan ya da görevlerini yerine getirmeleri sırasında işledikleri ileri sürülen suçların mahkemeye gelmeden önceki evrede soruşturulması belirtilen kanuna göre yürütülmektedir. İdare yukardaki suçların oluşması halinde kendi bünyesinde istihdam ettiği, müfettiş, kontrolör, denetçi, kontrol memuru vb. gibi bu konuda yetiştirilen personeli vasıtasıyla olayı soruşturmakta neticede bu görevlilerce düzenlenen rapora (fezleke) istinaden suçun oluşup oluşmadığını idari kurullarda değerlendirmekte, suçun oluştuğu kanaatine varılması halinde (Lüzum-u muhakeme) tekemmül ettirdiği evrakları bir yazı ekinde (mazbata) Cumhuriyet Savcılığına göndererek memur hakkında ceza davası açılmasını sağlamaktadır . Vergi Kontrol Memurları bilindiği üzere Maliye ve Gümrük Bakanlığı Gelirler Genel Müdürlüğü bünyesinde istihdam edilmekte görev yerleri ise İl Defterdarlıkları olmaktadır. Vergi Kontrol Memurları, Vergi Usul Ka- nunu'nun 135. maddesi gereği mükellefler nezdinde vergi incelemesi yapmaları yanında, il defterdarları adına ilde görevli gelir idaresi personeli hakkında teftiş ve soruşturma görevlerini de yürütmektedirler (2996 sayılı Maliye Vekaleti Teşkilat ve Vazifeleri Hakkında Kanun) 23.ıı.ı992 günlü 2ı4ı4 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan Anayasa Mahkemesi'nin 1991/11 sayılı kararı esas alınarak, Memurin Muhakematı Hakkında Kanun ve bu Kanun ile yapılan soruşturma hakkındaki açıklamalarımız yazım ız konusunu oluşturmaktadır.
Vergi Usul Kanunu; vergi kanunlarının vergileme usullerini, mükelleflerin hak ve ödevlerini, vergi denetimini, vergi güvenliğini, vergilernede idarenin yetkisini ve vergi yargısını kapsayan genel bir uygulama (usul) kanunudur. Mükellefler nezdinde yürütülen vergi incelemesinde 2365 sayılı Kanunla Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinde yapılan değişiklikle ı 98 ı yılından itibaren serbest delil sistemine geçilmiş bulunmaktadır. Bu uygulama ile vergi incelemelerinde mükellefin ödemesi gereken verginin doğruluğunun araştırılması esnasında sadece defter ve belgelerle yetinilmeyecek yemin hariç her türlü delil (Vergiyi doğuran olay ile doğrudan ilgili bulunması halinde şahit ifadesi de dahil) ispatlama vasıtası olarak kullanılabilecektir. Mükellefler hakkında yürütülen vergi incelemelerinde yukarıda belirtilen delillerin toplanabilmesi, değerlendirilebiimesi ve doğruluğunun anlaşılabilmesi için Mali İdare ve vergi inceleme elemanları lehine Vergi Usul Kanunu'nun ı48, ı49, ıso, ıs ı ve 152 nci maddelerinde bilgi alınması ve toplanması ile ilgili kanuni düzenlemeler yapılmış,yine buna aykırı hareket edenler hakkında aynı kanunun mükerrer 355 ve 361 inci maddelerinde maddi ve hürriyeti kısıtlayıcı cezalar öngörülmüştür. Belirtilen maddelerin açıklaması, uygulaması ve ihtiyaç duyulan ek düzenlemeler yazımızın konusunu oluşturmaktadır.
Bazı Vergi Kanunlarında Değişiklik Yapılması Hakkında 3824 sayılı Kanun ll. 7.1992 gün ve 21281 sayılı Resmi Gazete'de yayınlanmıştır. Belirtilen kanunla Vergi Usul, Gelir Vergisi, Kurumlar Vergisi ilc Fon birleştirilmesine ait getirilen düzenlemeler yazımız konusunu oluşturmaktadır.Getirilen değişikliklere ilişkin açıklamalar aşağıda belirtilmiştir.
Son yüzyılda artan nüfus, gelişen teknoloji nedeniyle üretim örgütlü şirketlerce yapılmaktadır. Bu şirketlerin yaptıkları yatırımların büyük boyutlu olması gerekli sermayenin çok sayıda sermayedar yani hisse senedi sahiplerince karşılanması ile mümkün olmaktadır . Ülkemizde işte bu yapıyı belirlemek ve yön vermek amacıyla 1981 yılında Sermaye Piyasası Kanunu çıkartılmış, bu kanun ile çeşitli adlarla kurulmasına izin verilen ve değişik amaçlarla kurulan sermaye piyasası kurumları oluşagelmiştir. Bu kurumlar başlıklar halinde.: A - Aracı Kurumlar B -Yatırım Ortaklıkları C- Yatırım Fonları D - Sermaye piyasasında faaliyet göstermesine izin verilen diğer kurumlar yukarıda belirtilmiştir. Bu kuruluşların kimisi hissedar olmak isteyen kişi ve kuruluşlara danışmanlık veya talimat ile onun adına hisse senedi satın almak işlemleri yaptığı gibi bir kısmı küçük tasarrufçulardan topladığı sermaye ile müteşebbislerle birlikte yatırım yapmakta veya müteşebbislere mali imkanlar sağlamaktadır. Bizim bu yazımııda yatırım fonları içerisinde değerlendirilen RiSK SER MA YESi YA TIR IM FONLAR! incelenecek bu kuruluşların vergisel yükümlülükleri ele alınacaktır.
Bazı vergi kanunlarında değişiklik yapılması hakkında 3824 sayılı Kanun ll. 7.1992 gün ve 21281 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe girmiştir. Bu kanunla 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununda bazı değişiklikler yapılmış, ayrıca 1.1.1992'den geçerli olmak üzere mükerrer madde 25 eklenerek kurumların "Asgari Kurumlar Vergisi" ödemesi esasa bağlanmıştır. 1983 yılından bu yana 2772 sayılı Kanunla 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanununa eklenen mükerrer 116 ncı maddeye göre gerçek usulde vergilendirilen gelir vergisi m ükellefieri (ticaret ve meslek erbabı) hayat standardı esası dediğimiz kanuni düzenleme ile verdikleri gelir vergisi beyannamesinde zarar beyan etseler dahi kanun gereği asgari gelir vergisi ödemek durumundadırlar. Kurumlar vergisi mükellefl erine buna benzer bir şekilde getirilen yeni düzenlemeye (kurumlar vergisi mükellefleri lehine verginin düşük oranlı alınmak suretiyle sağlanan olanakların bu düzenleme ile kısmen kaldırılması) vergi adaletini sağlamak ve haksız rekabetin önlenmesi açısından olumlu bakılması gerekmektedir. Ancak 31.12.1992 tarihli Resmi Gazete'de yayımlanan 92/3895 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı gereği aşağıda da geniş olarak açıklanacağı üzere, asgari kurumlar vergisinin 1992 yılı kurnın kazançları üzerinde sınırlı uygulanacağı anlaşılmaktadır. Yine daha geniş olarak değineceğimiz üzere zarar beyan edip, kurumlar vergisinden istisna veya kurum kazancından gelir vergisi kanununa göre indicilecek kazanç ve iratları bulunmayan kurumlar hakkında, bu maddeye göre herhangi bir vergi salınması veya hesaplanması mümkün olmayıp, bu haliyle gelir vergisi kanununda yer alan hayat standardı esası ile bu yönden aralarında farklılıklar mevcuttur.